Herencia a beneficio de inventario - Papel de los Albaceas
Por DPG
Aunque los albaceas hayan sido nombrados por el causante, no tienen competencia para representar a los herederos en materia tributaria, entendiéndose devengado el impuesto cuando haya existido aceptación de la herencia a beneficio de inventario por parte de los herederos.
Análisis de caso real de herencia a repartir entre ocho sobrinos
Una persona instituye como herederos a sus ocho sobrinos, debiendo todo el caudal relicto ser repartido por los albaceas con carácter mancomunado. Fallecido en diciembre de 2009, estos últimos solicitan a finales de mayo de 2010 prórroga de la presentación de la declaración del ISD, si bien los herederos presentan en junio declaración del impuesto a liquidar por la Administración tributaria, adjuntándose escritura pública de aceptación de herencia a beneficio de inventario y formación del mismo. La Inspección solicita dictamen de peritos, resultando unos informes de valoración diferentes en parte a los declarados.
En 2013 los obligados tributarios consideran que los valores declarados en la escritura eran superiores a los reales, y que deben incluirse gastos no declarados por los obligados tributarios pero que sí formaban parte del inventario de los albaceas, por lo que presentan un escrito rectificativo avalado por un informe pericial de tasación.
La Administración por su parte emite un nuevo informe pericial de valoración, desestimando la solicitud de rectificación de los herederos.
Posteriormente una de las herederas presenta recurso de reposición por considerar que los valores consignados en la escritura de aceptación de herencia eran teóricos, sin haber existido una valoración individualizada y directa de los inmuebles.
Los demás causahabientes presentan reclamaciones económico-administrativas alegando la nulidad de las actuaciones al entender que el procedimiento se tenía que haber dirigido contra los albaceas, en su condición de representantes de la herencia yacente, y que, al tratarse de herencia a beneficio de inventario, no había herederos hasta que no existiese un inventario fiel y exacto, sin que se encontrara determinado el importe de la herencia en aquel momento. Asimismo invocan la prescripción de las actuaciones por haber durado más de doce meses.
Con base en lo anterior, el TEAC se pronuncia sobre diferentes cuestiones:
1) Albaceas. El Código Civil determina que los albaceas tienen encomendada la vigilancia de la voluntad testamentaria, pero no la representación ni administración de la herencia. Además, las propias normas tributarias tampoco les atribuyen competencia alguna en materia de representación tributaria.
2) Herencia aceptada a beneficio de inventario. La aceptación de una herencia a beneficio de inventario implica la aceptación de la herencia por los herederos -a diferencia de lo que ocurre con el derecho a deliberar-. Además, en estos casos, no puede entenderse que la realización del inventario afecte a dicha aceptación, ya que esta ya está realizada y, en su caso, podría tener efectos negativos civiles en caso de incumplimiento.
3) Prescripción. No puede entenderse que haya existido prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria ya que, al haber existido una interrupción justificada del cómputo desde la petición del informe de valoración hasta su emisión, no se ha sobrepasado el plazo máximo de inspección de doce meses (LGT art.150 redacc original. Para procedimientos inspectores iniciados a partir del 12-10-2015 la regulación de los plazos de inspección es distinta –LGT art.150 redacc L 34/2015-). Además, hay que tener en cuenta que en la notificación de las liquidaciones no ha transcurrido el plazo de cuatro años previsto desde la finalización del período voluntario de declaración.
4) Valoración de los inmuebles. En relación con la pretensión de los obligados tributarios de tasar los inmuebles conforme a los nuevos valores recogidos en el informe de valoración que les fue remitido por la Administración, argumentando la existencia de un error de hecho de sus valoraciones originariamente declaradas en la escritura de aceptación de herencia, el TEAC lo rechaza en base a los siguientes motivos:
- dichos valores respondían a los fijados por una entidad bajo el encargo y supervisión de los propios albaceas y habían sido consignados voluntariamente en la escritura de aceptación de herencia, debiendo entenderse como valores declarados a efectos fiscales;
- los valores declarados eran superiores a los recogidos en dicho informe de valoración de los peritos; y
- los informes de valoración aportados para justificar su pretensión de modificación no pueden ser aceptados ya que dichos informes se refieren a valores de fecha distinta a la del devengo del impuesto.
Además, recuerda que solo puede admitirse la rectificación de datos y elementos de hechos consignados en las declaraciones y autoliquidaciones siempre que sea aportada prueba en contrario que acredite el carácter incierto de los mismos (LGT art.108).
5) Gastos y deudas. Pese a que los obligados tributarios pretenden que sean descontados los gastos necesarios para determinar el inventario, además de otras deudas contraídas por el causante -como por ejemplo un recibo del Ilustre Colegio de Abogados, gastos de un club, gastos de un centro comercial y algunas cuotas de la Seguridad Social en régimen de autónomos-, solo pueden ser deducidos los gastos recogidos en la normativa del ISD (LISD art.14), entre los que no se encuentran las costas y gastos derivados de la administración de la herencia aceptada a beneficio de inventario. Tampoco pueden ser considerados como pasivo del caudal relicto ya que la normativa solo admite como tales las deudas contraídas por el propio causante a la fecha de la sucesión, y nunca por las deudas contraídas por los herederos con posterioridad a su fallecimiento (LISD art.13).
Asimismo, el TEAC advierte que civilmente puede ser aceptada la imputación de determinados gastos a la herencia o a cada uno de los herederos, mientras que fiscalmente pueden no tener la consideración de partidas deducibles.
Tribunal Económico-Administrativo Central, Resolución, 18-05-2017
- Criterio 1 de 2 de la resolución: 01357/2014/00/00
- Calificación: Doctrina
- Unidad resolutoria: Vocalía Novena
- Fecha de la resolución: 18/05/2017
Asunto:
Impuesto sobre Sucesiones. Aceptación de la herencia a beneficio de inventario. Efectos en la relación tributaria.
Criterio:
La aceptación a beneficio de inventario supone una "aceptación" por parte del heredero diferenciándose con la pura y simple en la limitación de responsabilidad que se establece en el artículo 1010 del Código Civil. Distinto sería si el llamado a la herencia hubiera ejercitado el derecho a deliberar, supuesto en el que claramente se establece un plazo para aceptar o repudiar la herencia, aunque incluso en ese caso, la aceptación posteriormente realizada, retrotraería sus efectos civiles y tributarios a la fecha del fallecimiento del causante.
La obligación de realizar el inventario sólo tendrá efectos civiles en caso de incumplimiento, tal y como se establece en el artículo 1018 del Código Civil, a efectos de la responsabilidad del heredero al presumirse, en este caso, que la aceptación ha sido pura y simple, pero ello carece de trascendencia a efectos de la aceptación de la herencia la cual ya se ha realizado, o en el devengo del impuesto, como tampoco a efectos del cumplimiento de la obligación tributaria en general.
